主犯最低获刑10年，黄金变票案到底是虚开还是逃税？

　　2021年4月29日，国家税务总局提出要求针对电解铜、黄金等大宗商品购销领域，重点查处虚开及接受虚开发票、隐瞒收入等涉税违法行为。近年来，江苏、浙江、上海、广东等东南沿海地区频发爆发黄金变票虚开案件，引起了广泛关注。

　　我们在中国裁判文书网上检索到近3年全国15起黄金变票虚开案判决，结果显示，法院无一例外均认定为虚开增值税专用发票罪。从涉案金额来看，在15起案例中，有13起案例涉案金额超过1亿，5起案例涉案金额超过10亿，涉案金额最高超过80亿，由此可见，黄金变票虚开案普遍存在涉案金额大的问题。从量刑结果来看，15起案例中共有40名当事人，其中17名当事人被认定为主犯，23名当事人被认定为从犯，17名主犯无一例外均获超过10年的量刑，有8名主犯获无期徒刑，由此可见，黄金变票虚开案普遍量刑严重。值得关注的是，在黄金变票虚开链条中，黄金经销企业、变票企业、加工企业、下游抵扣企业均受到波及，黄金变票虚开案打击范围极广。

　　通过对15起黄金变票虚开案的综合分析，我们得出了成熟黄金变票虚开案的业务模式。由图可知，黄金变票虚开业务之所以能够形成产业链，是黄金经销企业和下游抵扣企业双方利益驱动的结果。从上游来看，黄金经销企业实际将黄金销售给黄金零售商，由于黄金零售商的客户为个人消费者，不需要开具增值税专用发票，也没有取得进项发票的需求。因此，黄金经销企业在经营中积累了大量的进项发票，也就是“富余票”。为了让富余票发挥更大的价值，部分黄金经销企业产生了将富余票对外虚开牟利的动机。

　　由于黄金经销行业并不存在进项不足的问题，富余票不能直接虚开给同行，这些企业便将目光瞄准了产业链上的其他行业，主要是以散户为主要供应商、采购通常无法取得进项发票的废旧物资回收经营企业、电解铜企业，以及合金企业，也就是图中的下游抵扣企业。但是，这些企业实际采购的货物是废铜或电解铜板，实际销售的货物是加工铜或铜合金，正常生产经营中根本用不到黄金。如果取得代开的黄金票，很容易因进销项品名不具备关联，引发税务风险。因此，在黄金经销企业和下游抵扣企业之间，就需要增加一个环节，把黄金票变名为合金电解铜发票。

　　变票企业是为了掩盖发票合理性，强行加入业务环节中的企业。事实上，用黄金生产合金电解铜，同样缺乏合理性，而且在很多案件中，相关领域的专业人士出具了专家意见，指出目前国内市场并不存在这种业务。因此，变票企业在整个链条中风险最大。为了掩盖风险，成熟的黄金变票虚开业务采用了4种手段：

　　（1）匹配电解铜货物。涉案人员联系电解铜企业，开具电解铜发票给变票企业，将变票企业的虚假业务由“黄金→合金电解铜”变为“黄金＋电解铜→合金电解铜”。

　　（2）匹配加工企业。如果单纯由变票企业取得黄金和电解铜发票，对外开出合金电解铜发票，在企业所得税申报时，会明显缺少电费、水费、租赁费等加工业务的必要开支，容易引起税务机关的怀疑。因此，通过委托加工将加工环节转嫁给加工厂，由加工厂向变票企业开具加工费发票，会使得业务更加隐蔽。

　　（3）真实运输。黄金真实地从黄金经销企业运输到变票企业，再运输到加工企业，电解铜板真实地从电解铜企业运输到加工企业，整个业务中均有真实开具的运输发票。由于黄金价值高，在同等价值下体积远远小于大宗商品，便于运输，真实运输并不会产生大量成本。

　　（4）真实加工。最为成熟的业务模式中，加工企业并不是空壳企业，而确有真实加工，只不过这种加工与涉案发票反映的业务并不匹配。加工企业主要是将电解铜企业真实运来的电解铜板融化，重新铸造成铜块，再运至电解铜企业的真实客户五金厂。

　　图1 黄金变票虚开案的业务模式

　　我们认为，在黄金变票虚开案中，真正造成税款损失的环节，并不是下游抵扣环节。如果散户挂靠在过票企业名下向下游抵扣企业供货，则属于挂靠代开行为，是税法认可的业务模式。即便不存在挂靠协议，只要散户以过票企业名义向下游抵扣企业供货，下游抵扣企业从过票方取得的发票所载数量、金额与其真实采购情况完全相符，则下游抵扣企业取得发票的行为构成如实代开。此种情况下作进项抵扣也不会造成国家增值税损失，不宜认定为虚开。

　　事实上，一提到税款损失，就联想到下游抵扣企业，是一种错误的思维定式。任何一个税种，要实现税款从纳税人合法财产向国家财政收入的转移，都必须通过一个关键性环节——纳税申报。而黄金变票虚开案中，正是黄金经销企业利用虚假申报，掩盖了真实纳税义务，从而能够在不负担额外纳税成本的情况下，虚开出销项发票牟利。由于我国实务中长期存在“以票控税”的税收征管逻辑，很多纳税人甚至税务机关都把增值税纳税义务和开具发票联系起来，这是不恰当的。增值税纳税义务与销售行为相关联，而与开具发票无关。发生应税销售行为，无论是否开具发票，都应当申报缴纳增值税。如果没有开具发票，纳税人应当申报“未开票收入”，计缴增值税。

　　黄金经销企业销售黄金给黄金零售商，由于没有开具发票，主观上认为不需要缴纳增值税，也没有主动申报未开票收入。虽然在企业所得税申报中，容易出现两税种申报收入不统一的情况，但这很容易通过“两套账”的方式避免。在开具发票时，由于黄金经销企业积累了大量进项，却没有任何销项，只要其在留抵税额换算的价税合计范围内开出销项发票，由于销项税额小于进项税额，增值税计税依据为0，其仍然不需要缴纳税款。通过这种方法，黄金经销企业得以开出发票，在不缴纳税款的情况下收取开票费。然而，在“两套账”隐瞒销售收入，以及不按税法规定申报未开票收入的时点，其已然逃避了增值税纳税义务，构成偷税行为。

　　因此，此类案件更加合理的处理方式是认定为逃税罪，而不是虚开犯罪。对于黄金经销企业来说，逃避增值税纳税义务、造成国家增值税损失，不是虚开发票导致的，而是虚假申报导致的。而关于虚开销项发票的指控，由于开出的发票最终流向下游抵扣企业，而下游抵扣企业可能构成如实代开，不会造成增值税损失，不能直接认定这一行为构成为“为他人虚开”。需要强调的是，增值税损失完全可能因虚假申报造成，而虚假申报是偷税行为，符合逃税罪的客观构成要件，不符合虚开犯罪的客观构成要件。故黄金经销企业的行为不应定性为虚开犯罪，可能构成逃税罪。

　　来源：华税

shicai0515
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